Сторінка
3

Автоматизація розрахунків величини планових витрат при їх бюджетуванні як елемент ефективної системи управління затратами

У кінці звітного місяця загальногосподарські витрати повинні бути розподілені з метою виз­начення їх суми, що припадає на одиницю виробу. Це необхідно для формування вир­о­б­ни­чої собівартості готової продукції.

Раніше загальновиробничі витрати розподілялися з використанням бази розподілу, при­й­ня­тої на підприємстві, і цілком включалися до собівартості виробленої продукції. Із прийняттям П(С)БО 16 до собівартості продукції включаються не всі загальновиробничі витрати, а лише їх роз­поділена частина.

Згідно з П(С)БО до собівартості продукції не включаються понаднормативні витрати, тому згід­но з принципом обачності вартість запасів повинна бути завищена. Оскільки сума змінних витрат залежить від обсягу виробленої продукції, такі витрати повністю включаються до со­бі­вар­тості продукції (відносяться у дебет рахунка 23 “Виробництво”). Що стосується постійних ви­трат, то їх величина не залежить від обсягу виробництва. “Погоджуючись” оплачувати, на­приклад, орендну плату, керівництво фірми розраховує на визначений рівень виробництва. За даними минулих років можна судити про те, який рівень виробництва є для підприємства “нормальним”. Якщо обсяг діяльності зменшується, сума постійних витрат не змінюється, а от­же, їх величина на одиницю продукції буде завищена порівняно з нормальною потужністю. При цьому частина таких витрат буде понаднормативною, тож вона не повинна відноситися на собівартість продукції. Саме тому постійні загальногосподарські витрати розподіляються з використанням бази розподілу при нормальній виробничій потужності.

Розподіл постійних загальновиробничих витрат за нормальною потужністю необхідний для того, щоб сума таких затрат, яка перевищує норматив, не включалася до собівартості за­пасів. У зв’язку з цим нерозподілена сума таких витрат виникне, якщо рівень виробництва в звітному періоді менший, ніж при нормальній потужності. У цьому випадку загальна сума по­с­тійних витрат не зміниться, а обсяг виробленої продукції зменшиться, тому питома вага постійних загальновиробничих витрат на одиницю продукції буде вища від звичайної, що при­зведе до завищення вартості запасів (до включення до собівартості понаднормових витрат). То­бто постійні загальновиробничі витрати включаються до виробничої собівартості повністю тіль­ки у тому випадку, коли фактичний обсяг виробництва дорівнює або перевищує нормальну по­тужність. У цьому випадку вся сума, зібрана на рахунку 91 “Загальновиробничі витрати”, бу­де списана у дебет рахунка 23 “Виробництво”.

Таким чином, особливістю при визначенні собівартості готової продукції згідно з П(С)БО 16 є застосування поняття “нормальна виробнича потужність”.

Нормальна виробнича потужність – це очікуваний середній обсяг діяльності (очікуваний рі­­­вень виробництва), якого можна досягти за звичайних умов роботи підприємства протягом декількох років або операційних циклів з урахуванням запланованого обслуговування ви­ро­б­ництва.

У визначенні сказано, що нормальна потужність – це обсяг діяльності. У зв’язку з цим бага­то хто вважає, що нормальна потужність повинна виражатися в кількості виробленої проду­кції. Причому додаток до П(С)БО 16 до внесення в нього змін містив приклад розподілу за­гальногосподарських витрат, у якому базою розподілу були одиниці виробленої продукції, але це один з варіантів такого розподілу. Обсяг виробництва в кількісному вимірі, як правило, є базою розподілу в тому випадку, коли підприємство виробляє один вид готової продукції, що буває досить рідко.

Тому розрахунок нормальної виробничої потужності залежить від прийнятої на під­при­єм­стві бази розподілу. Наприклад, якщо базою є зарплата робітників виробництва, то ви­з­на­ча­ється її середній рівень протягом кількох років. Нормальною виробничою потужністю при цьо­му буде обсяг діяльності, при якому фонд оплати праці складає розраховану середню ве­ли­чину.

Якщо базою розподілу на підприємстві є сума прямих витрат, то для того, щоб визначити но­рмальну виробничу потужність, потрібно визначити середню суму прямих витрат за по­ка­з­никами минулих років. При цьому нормальною потужністю підприємств з метою розподілу по­стійних загальновиробничих витрат вважатиметься обсяг діяльності, при якому сума прямих ви­трат на виробництво продукції складатиме розрахункову величину.

Таким чином, при визначенні нормальної потужності за показником минулих років може бу­ти підрахована середня сума прямих витрат на виробництво продукції, годин праці, за­ро­біт­ної плати, обсягів діяльності тощо залежно від того, яка база прийнята до розподілу. Якщо під­приємство тільки починає свою діяльність, очевидно, доцільно для розрахунку взяти планові су­ми.

Величина нормальної виробничої потужності визначається підприємством самостійно і ві­дображається в його обліковій політиці.

Далі, використовуючи базу розподілу, можна визначити норматив постійних за­га­льно­­виро­бничих витрат на одиницю прямих витрат.

Отже, змінні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об’єкт витрат (на оди­ни­цю готової продукції) з використанням обраної підприємством бази розподілу (години ро­боти, зарплата, обсяги діяльності, прямі витрати тощо), виходячи з фактичної потужності звіт­ного періоду, а постійні – виходячи з нормальної виробничої потужності.

Сума постійних загальновиробничих витрат, що не перевищує їх величину при нормальній по­тужності виробництва, є розподіленою і включається до виробничої собівартості продукції. Сума, що перевищує “нормальну”, вважається нерозподіленою частиною загальновиробни­чих витрат. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати збільшують собівартість реалі­зо­ваної продукції в тому періоді, у якому вони виникли (тобто списуються на витрати в пе­ріод їх виникнення). Така система, на нашу думку, є досить складною, а тому щодо доціль­но­сті її застосування можна розвивати наукову дискусію.

Ще однією проблемою, яка випливає з твердження про зміну порядку списання окремих ви­дів витрат, є рекомендований бухгалтерськими стандартами порядок віднесення ад­мі­ні­стра­тивних, збутових та деяких інших непрямих витрат на фінансові результати. При створенні ав­томатизованої системи управління витратами і їх бюджетування доцільно врахувати, що для керівництва важливо мати інформацію про повну фактичну собівартість виробленої про­дук­ції, а тому на ряді підприємств бухгалтери продовжують складати калькуляції старими тр­а­диційними методами. Аргументом для обґрунтування такої ситуації використовується теза про встановлення ціни не згідно з ринковим законом попиту і пропозиції, а виходячи з фак­тичної собівартості виробленої продукції і бажаної величини прибутку. Практика свідчить, що таких підприємств є чимало. Передбачення в програмному забезпеченні можливостей ка­лькулювання повної фактичної собівартості сприяло б оперативності розрахунків і щодо бю­джетування, проте проблематичним у даному випадку є узгодження бухгалтерського і уп­равлінського обліку, яке пояснюється наявністю вказаної вище проблеми.